Pagos fraccionados mínimos y principio de capacidad económica

Actualidad

• MF nº 5739 s.
• MIS nº 4772.3 s.
• MCFC nº 6070
• MGC nº 4878 s.
• MFU nº 5406 s.

La cuestión de inconstitucionalidad se plantea respecto del sistema de pagos fraccionados aplicable a entidades con un importe neto de la cifra de negocios igual o superior a diez millones de euros, en la medida en que fija un importe mínimo calculado sobre el resultado contable positivo, sin tener en cuenta los ajustes extracontables ni la compensación de bases imponibles negativas que sí se tienen en cuenta en la determinación de la base imponible y de la cuota líquida del impuesto.
El TSJ C.Valenciana (órgano judicial promotor) sostenía que esta forma de cálculo produce una desconexión estructural entre los pagos a cuenta y la obligación tributaria principal, al obligar a anticipar cuotas sobre una magnitud distinta de la que el propio legislador ha definido como índice de capacidad económica gravable en el IS, lo que da lugar a una tributación sobre rentas ficticias o irreales, contraria al principio de capacidad económica.
Para resolver, el Tribunal Supremo parte de la naturaleza de los pagos fraccionados como obligaciones tributarias materiales autónomas, aunque vinculadas a la obligación principal, cuyo carácter provisional justifica que su cuantificación no reproduzca necesariamente de forma idéntica las reglas de determinación de la cuota definitiva. Desde esta perspectiva, el principio de capacidad económica rige en los pagos a cuenta con menor intensidad que en la obligación principal, reconociéndose al legislador un margen más amplio para establecer criterios de cuantificación atendiendo a razones de técnica tributaria o simplificación.
En cuanto a la utilización del resultado contable positivo para el cálculo, entiende que constituye en sí mismo una manifestación real y actual de capacidad económica, al reflejar el beneficio obtenido por la entidad conforme a las normas mercantiles, y que dicho resultado es, además, el punto de partida para la determinación de la base imponible del IS. La circunstancia de que el legislador difiera a la liquidación final del impuesto la aplicación de determinados ajustes fiscales y beneficios no convierte el resultado contable en una magnitud ficticia ni irreal.
Asimismo, rechaza que el método cuestionado conduzca necesariamente a una anticipación sistemática de cuotas superiores a la cuota líquida, al no existir una relación constante entre resultado contable y base imponible. Esta última puede ser superior o inferior al resultado contable según los ajustes fiscales aplicables en cada caso. El eventual exceso de los pagos fraccionados respecto de la cuota final, con la consiguiente devolución, se considera un efecto inherente al carácter provisional de los pagos a cuenta.
Teniendo en cuenta lo anterior, el Tribunal Supremo llega a la conclusión de que el importe mínimo de los pagos fraccionados calculado sobre el resultado contable positivo no somete a tributación una capacidad económica inexistente ni ficticia, ni genera una desconexión entre el resultado contable y la base imponible, por lo que desestima la cuestión de inconstitucionalidad planteada.TCo 175/2025EDJ 2025/785606
NOTA: La sentencia contiene un voto particular de cinco de los magistrados.