El TEAC asume un cambio de criterio, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, en relación con los procedimientos sancionadores en los que se produce la imposición de nueva sanción tras haber sido anulada la liquidación practicada por motivos formales, con retroacción de actuaciones, así como anulada en consecuencia la sanción correspondiente.
MPT nº 6525, 6998
Como consecuencia de haber sido anuladas las liquidaciones practicadas por la Administración por falta de motivación, con retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto procedimental, también fueron anuladas las sanciones impuestas. Con posterioridad y, tras la reanudación de las actuaciones, fueron dictados nuevos acuerdos de liquidación, junto con nuevos acuerdos de imposición de sanción.
El contribuyente interpuso recurso contra la ejecución, por lo que la Administración anuló las liquidaciones y sanciones impuestas, a excepción de una que anuló parcialmente. Ante la controversia surgida por la retroacción de las actuaciones por defecto formal, el TEAC concluye, por un lado, que en este caso no se ha superado el plazo concedido a las actuaciones inspectoras en estos casos.
Por otro lado, en cuanto al plazo del procedimiento sancionador, resulta aplicable el plazo máximo para concluirlo de seis meses contados desde la notificación de la comunicación por inicio del procedimiento, entendiéndose que concluye el procedimiento en la fecha de notificación del acto administrativo de resolución el mismo (LGT art.211.2).
Por tanto, en este caso se ha de entender cumplida la obligación de finalizar el procedimiento en dicho plazo, desestimándose en consecuencia la alegación de caducidad. Al haber sido iniciado un nuevo procedimiento sancionador cuyo origen es la resolución del TEAR, que estimó parte de la retroacción respeto a la liquidación pero que anuló la sanción, se alega que dado que ha sido anulada la liquidación, procedía igualmente la anulación de la sanción. Hay que tener en cuenta que la nueva resolución del TEAR confirmó en este caso la sanción al aparecer los elementos exigidos de tipicidad y culpabilidad.
A estos efectos, el Tribunal Supremo recientemente ha considerado que cuando es anulado un primer acuerdo sancionador como consecuencia exclusiva de la anulación, por motivos formales, de la liquidación de la que trae casusa la sanción, la dimensión del principio no bis in ídem se opone al inicio de un nuevo procedimiento sancionador y a una nueva sanción en relación con el mismo obligado tributario y los mismos hechos (TS 15-1-24, EDJ 501976).
Esta doctrina implica un cambio de criterio del TEAC (entre otras, TEAC 5-11-15EDD 2015/225151), que sostenía que ante una regularización confirmada la sanción debía ser anulada, del mismo modo que la liquidación, teniendo que ser sustituida por otra ajustada a lo establecido por el tribunal, excluyéndose de la sanción la parte afectada por el pronunciamiento parcialmente anulatorio de la regularización, sin necesidad de tramitar un nuevo procedimiento sancionador.
Por tanto, el TEAC fija como nuevo criterio que la anulación de un primer acuerdo sancionador tras la anulación, por motivos formales, de la liquidación de la que traía causa la sanción, determina, según el reciente criterio del Tribunal Supremo y en aplicación del principio non bis in ídem, la imposibilidad de inicio de un nuevo procedimiento sancionador y de imposición de una nueva sanción con relación al mismo obligado tributario y por los mismos hechos.TEAC 20-3-24RG 3992/21EDD 2024/7806; TEAC 20-3-24RG 5430/21EDD 2024/7807
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