Actualidad. 24 a 30 de septiembre de 2024
Devengo del impuesto en un contrato de compromiso de compra y promoción
En el contrato de adhesión por el cual una entidad se compromete a adquirir un determinado volumen de productos y a publicitar la marca del fabricante se produce una prestación de servicios de tracto sucesivo por los servicios de promoción y una prestación de servicios de tracto único por el compromiso de compra de los productos.
5 Una entidad, suscribe un contrato de adhesión con un fabricante de bebidas en virtud del cual se compromete a la adquisición de un volumen mínimo de sus productos durante un determinado tiempo, así como a la promoción de los mismos mediante el uso de material comercial y publicitario entregado por él. A cambio de este compromiso, recibe una contraprestación monetaria equivalente al importe del préstamo bancario solicitado por la sociedad; el fabricante se compromete a amortizar ese préstamo bancario según se adquieran los productos. Al no tener clara la tributación en IVA de esta operativa, se plantea ante la Administración cómo devenga el impuesto en relación con los compromisos asumidos en el contrato y, al haber emitido el fabricante factura por el total de la duración del contrato, la posible rectificación de ese documento.
En cuanto a la calificación del hecho imponible, entiende la DGT que tal como se encuentra estructurada la operativa, estamos ante una contraprestación por la prestación de servicios de promoción y venta en exclusiva, lo que las hace estar sujetas al impuesto y no ser consideradas como bonificaciones o descuentos (LIVA art.11.Dos.5ª y 78.Tres.2º). Respecto al devengo, y puesto que la Administración encuentra dos tipos de servicios incluidos en el contrato, se produce:
1. Servicios de promoción. Recuerda la Administración que las operaciones de tracto sucesivo son aquellas que implican una serie de entregas de bienes o prestaciones de servicios periódicas o continuadas, que tienen una duración sostenida en el tiempo. En esta calificación, están incluidas las operaciones en las que el proveedor se obliga a entregar una pluralidad de bienes, o a prestar una serie de servicios, de forma sucesiva y por precio unitario, sin que la cuantía total se defina con exactitud, por estar subordinadas, las entregas o las prestaciones, a las necesidades que el cliente presente en cada momento (TEAC 26-1-10EDD 2010/36390; TEAC 26-1-10EDD 2010/36387; TEAC 23-3-10EDD 2010/112317). Siguiendo la definición anterior, la utilización de material publicitario proporcionado por el fabricante de bebidas, debe considerarse como una operación de tracto sucesivo (LIVA art. 75.1.7º).
2. Compromiso de compra de productos. En contraposición a las operaciones de tracto sucesivo se encuentran aquellas de ejecución instantánea, en las que las obligaciones asumidas por las partes se cumplen de forma inmediata o en un sólo acto quedando, en consecuencia, extinguida la relación con la realización de la entrega o prestación prevista, sin que exista periodicidad ni continuidad en el tiempo. También se incluyen entre las de tracto único, las ejecuciones de obra, que son contratos de resultado de ejecución de duración prolongada, en los que la dilación en el tiempo es condición necesaria para la producción de la obra. Siguiendo la definición anterior, la obligación de adquirir un volumen mínimo de productos del proveedor de bebidas, aunque se ejerce a lo largo de un periodo de tiempo, no se considera una operación de tracto sucesivo, sino de tracto único. El devengo del IVA, por tanto, se produce al finalizar la ejecución del servicio (LIVA art. 75.1.2º).
Además, se analiza el concepto de prestación única o compuesta y se recuerda que cuando una operación está constituida por varios elementos, se debe determinar si todos forman parte de una única prestación principal o si deben tributar de forma independiente (TJUE 27-10-05 asunto Levob Verzekeringen C-41/04). Este criterio aplicado a las obligaciones de compra y promoción de esta operación, supone que no estamos ante una prestación única, ya que para el destinatario, constituyen cada una un fin en sí mismo que deben tributar en el impuesto de forma independiente (entre otras, TJUE 27-6-13, asunto RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland C-155/22).
Por otro lado, la resolución también examina la situación de las facturas emitidas antes del devengo del impuesto. En tal caso, la Administración indica que si efectivamente se ha producido un ingreso indebido por anticipación del devengo, la consultante podrá optar por la rectificación de las facturas emitidas erróneamente (LIVA art.89; TEAC 17-3-16EDD 2016/22721).DGT CV 5-7-24V1643-24
