Actualidad. 2 a 8 de abril de 2024
Normativa aplicable en la consolidación del dominio por muerte del usufructuario
En la consolidación del dominio mediante la adquisición de la nuda propiedad por el heredero tras el fallecimiento del usufructuario se aplica la normativa vigente al fallecimiento del causante.
5Como consecuencia del fallecimiento del usufructuario se produce la consolidación del dominio sobre todos los bienes de la herencia de la madre, habiendo sido presentada en junio del 2016 la correspondiente liquidación del impuesto con resultado a ingresar. Pese a lo anterior, fue notificada liquidación provisional por parte de la Administración al considerar que se habían aplicado incorrectamente las reglas de extinción del usufructo. Ante la disconformidad por parte del contribuyente, finalmente se plantea en casación qué normativa es la aplicable cuando entre la desmembración del dominio por el usufructo constituido y su ulterior consolidación se produce un cambio normativo, habiéndose dejando sin efectos los beneficios fiscales previstos en la normativa autonómica. En concreto, inicialmente se recogía una deducción aplicable en adquisiciones por sujetos incluidos en los grupos I y II de parentesco, la cual dejó de ser aplicable al Grupo II desde el 1-1-2016. En consecuencia, en la fecha de fallecimiento de la usufructuaria, y, por tanto, en el momento de la consolidación del pleno dominio en el contribuyente, ya había sido derogada.
En primer lugar, en relación con la tributación de la constitución y extinción de los usufructos vitalicios y la nuda propiedad aneja, hay que tener en cuenta que existe un solo hecho imponible, siendo desmembrado el dominio por título sucesorio, y cuando se produce la muerte del usufructuario, el usufructo se extingue y se consolida en ese momento el pleno dominio en la persona del nudo propietario. En cuanto a la extinción del usufructo, se exige el impuesto según el título de constitución, aplicando el tipo medio efectivo de gravamen correspondiente a la desmembración del dominio (LISD art.26.c).
En segundo lugar, hay que tener en cuenta que, con carácter general, el devengo del impuesto determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa (LGT art.21.1). En el caso concreto de las transmisiones mortis casusa, se produce el día del fallecimiento del causante (LISD art.24.1). Por tanto, es ese momento el que hay que tener en cuenta a efectos de medir la capacidad económica que debe ser gravada y de determinar la normativa aplicable de los elementos y circunstancias relativas a la obligación fiscal de pago, pese a que se trate de un caso de liquidación diferida, dado que la exigibilidad del crédito tributario respecto del usufructo se difiere en el tiempo hasta su consolidación, que se produce en el momento de la extinción del usufructo.
Conforme al principio de aplicación temporal de las normas, son aplicables las vigentes al tiempo de producirse los hechos que constituyen el presupuesto previsto en la misma, resultando relevante el devengo para determinar la norma aplicable, que va a ser la norma vigente al realizarse el hecho imponible, incluso cuando la exigibilidad del crédito tributario por la consolidación se produzca en un momento posterior. En este caso, además de la normativa estatal, era aplicable la autonómica vigente al devengo del impuesto. Por tanto, los beneficios fiscales autonómicos vigentes en ese momento deben aplicarse, pese a que con posterioridad la norma fuera derogada, ya que no puede afectar a la obligación tributaria ya nacida, aun cuando la misma no resulte exigible hasta el fallecimiento del usufructuario.
De conformidad con lo anterior, la normativa aplicable en el momento en que el heredero adquiere la plena propiedad del bien por la extinción del derecho de usufructo es la aplicable al fallecimiento del causante, es decir, la vigente en el momento de la desmembración de la titularidad dominical, sin que afecten los cambios normativos posteriores a dicho momento, referentes a las posibles bonificaciones o deducciones sobre la cuota tributaria por la consolidación del dominio. TS 16-2-24, EDJ 509066
