La DGT aclara ciertos aspectos afectados por la doctrina adoptada en relación con la transmisión del ius delationis, afectando al devengo del impuesto y a los derechos del cónyuge viudo del transmitente.
4 En los supuestos en los que un persona (transmitente), que aún no ha aceptado o repudiado la herencia de su causante (primer causante) fallece, aceptando su heredero (transmisario) primero la herencia de este, y con posterioridad, la del primer causante, se ha venido suscitando mucha controversia, hasta que finalmente el Tribunal Supremo (TS civil 11-9-13, EDJ 208060; 5-6-18, EDJ 98209; 29-3-19, EDJ 552036, entre otras) puso fin a la misma, en concreto en relación con a quién sucedía el heredero transmisario, concluyendo, de acuerdo al CC art.1006, que el heredero transmisario sucede directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente. Por tanto, a efectos fiscales, al producirse una sola transmisión hereditaria, solo se produce un solo hecho imponible y un devengo del impuesto.
Adaptándose a esta teoría la doctrina de la Dirección General de Tributos, en virtud de la cual cuando el llamado a suceder fallece sin haber aceptado la herencia del primer causante transmitiendo a sus herederos el “ius delationis”, los herederos transmisarios no pueden aceptar la herencia del primer causante hasta que el segundo causante fallece, en relación con el devengo del ISD respecto a los bienes y derechos adquiridos del primer causante, se ha de entender realizado cuando dicha limitación desaparezca, es decir, el día del fallecimiento del segundo causante o heredero transmitente, ya que hasta ese momento no es posible que los herederos puedan aceptar la herencia y, por tanto, adquirir los bienes y derechos del primer causante.
En relación con el cónyuge viudo del transmitente, ya sean derechos legitimarios o usufructo universal mediante testamento, este ha de liquidar el impuesto por la adquisición individual de los bienes y derechos que le correspondan como causahabiente del transmitente, sin que puedan recaer sobre el patrimonio hereditario del primer causante, al no haber sido adquiridos por el propio transmitente. DGT CV 1-3-23 EDD 2023/557457
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