Caducidad del derecho a deducir y posibilidad de modificar la opción a compensar en declaración posterior (RF 15/24 09 de Abril de 2024 al 15 de Abril de 2024)

6  Una entidad, enfrenta desacuerdos con la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) respecto a la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) para los ejercicios 2012 a 2016. En este caso, la empresa presentó autoliquidaciones de IVA fuera de plazo legal, lo cual desencadenó una serie de penalizaciones y la caducidad del derecho a deducir ciertas cuotas de IVA soportadas. En particular, el conflicto se centra en:- determinar si ha caducado el derecho a deducir las cuotas soportadas durante el ejercicio 2012, cuando se ha presentado la declaración que corresponde al 3T-2012 en fecha 20-10-2016 y la correspondiente al 4T-2012, en fecha 30-1-2017; y- si se ajusta a derecho la pretensión del contribuyente de modificar la opción de IVA a compensar, manifestada en la declaración correspondiente al 4T-2015 y presentada el 31-1-2017, por la opción a devolver en la declaración correspondiente a ese mismo periodo y ejercicio, pero presentada el 1-2-2017. A.Respecto al conflicto sobre la fecha en la que comienza el computo del plazo para la caducidad del derecho a deducir (dies a quo), la recurrente alega que la normativa nacional podría estar en conflicto con la Dir. 2006/112/CE, que no establece limitaciones temporales estrictas para ejercer el derecho a deducir. Cita además, la sentencia TJUE 8-5-08, asunto Ecotrade SpA EDJ 2008/34865C-95/07 y C-96/07, que sostiene la posibilidad de establecer un plazo de caducidad siempre que no se oponga al principio de neutralidad fiscal y no imposibilite de manera excesiva el ejercicio del derecho a la deducción.En su respuesta el TEAC recuerda que:1. Tanto el TJUE como el TS, consideran como ajustado a derecho el establecimiento de una limitación temporal al derecho a deducir el impuesto devengado (TJUE 8-5-08, asunto Ecotrade SpaEDJ 2008/34865 C-95/08 y C-96/07; TS 21-12-12, EDJ 19146).2. El nacimiento del derecho a la deducción se origina simultáneamente a su exigibilidad, pero para su ejercicio es necesario cumplir una serie de requisitos. Exigibilidad que se define como un derecho del Tesoro Público, estableciéndose su ejercicio a partir de un determinado momento (TJUE 26-4-18, asunto Zabrus Siret SRL C-81/17; TJUE 21-3-18, asunto Volkswagen AG C-533/16).3. El legislador ha diferenciado el nacimiento del derecho a deducir, que lo hace en el momento del devengo (LIVA art.98.Uno), del ejercicio de tal derecho (LIVA art.99), acudiendo al momento del nacimiento para fijar el "dies a quo" para el cómputo de la caducidad (TS 21-12-12 EDJ 19146; TJUE 12-4-18, asunto C-8/17; TJUE 21-3-18, asunto C-533/16).Ese derecho sólo puede ejercitarse en la declaración-liquidación del período en el que se hayan soportado, o en los sucesivos, hasta un plazo de cuatro años (LIVA art.99.Tres), entendiéndose soportadas las cuotas cuando se reciba la correspondiente factura o documento justificativo del derecho a la deducción (LIVA art 99.Cuatro). En base a lo expuesto, el derecho a deducir las cuotas a juicio del Tribunal ha caducado, por lo que no cabe el ejercicio de ese derecho por parte del contribuyente.B. En cuanto a la modificación de la declaración presentada inicialmente con la solicitud de cuotas a compensar, el TEAC tiene en cuenta en su solución la jurisprudencia del TS y sus propias resoluciones, donde se reconoce que la deducción de las cuotas es un derecho del contribuyente y no una opción tributaria (LGT art.119.3; TEAC 24-10-23EDD 2023/22898). Sin embargo en este caso, no estamos ante el derecho a la deducción, sino ante la manifestación del contribuyente por la opción de compensar o devolver las cuotas.Justifica su respuesta en la postura del TS que manifiesta que, existiendo un exceso de cuotas deducibles, es opción del contribuyente compensar estas o solicitar su devolución (TS 6-7-21, EDJ 634855). Por tanto, encontramos los elementos para calificarla como una opción tributaria (TS 30-11-21, EDJ 760291):- concurren dos alternativas diferentes y excluyentes: consignar las cuotas a compensar en períodos posteriores, o solicitar su devolución; y - concurre un elemento volitivo, recogiéndose en la autoliquidación la manifestación de voluntad del sujeto pasivo por una u otra alternativa.Calificada de esa forma, no es posible su modificación con posterioridad a su ejercicio.TEAC 18-3-24EDD 2024/6180