Actualidad. 7 a 13 de marzo de 2023
Tratamiento de gastos refacturadosLa falta de independencia en la elección de los proveedores supone que no se pueda calificar como suplido, y que la cantidad refacturada deba formar parte de la base imponible del impuesto.
Una entidad municipal arrienda oficinas y locales a terceros. Además del arrendamiento, refactura a sus inquilinos la parte proporcional de los consumos de electricidad correspondiente a cada uno de ellos. Ante la duda de si los consumos de electricidad forman parte de la base imponible del impuesto, pregunta a la DGT su tributación. En su contestación la Administración recuerda (DGT Resol 1-9-86, BOE 10-9-86; DGT Resol 24-11-86, BOE 16-12-86):
1. Que no forman parte de la base imponible las cantidades pagadas en nombre y por cuenta de un cliente, en virtud de mandato expreso de este -suplidos- (LIVA art.78.Tres.3ª.c)
2. Que para que exista un suplido deben reunirse las siguientes características:
- Son sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. De forma ordinaria, esto se acredita en base a la factura o documento que proceda, que debe estar expedido a cargo del cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que actúa en su nombre;
- Los pagos deben hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe;
- La justificación de la cuantía efectiva del gasto se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho. En todo caso, la cantidad recibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debe ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”.
Los suplidos deberán mostrarse en la
factura de forma independiente a los servicios que el agente o comisionista presta al cliente; y, en su caso, el mediador no podrá proceder a la
deducción del impuesto que grave gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente. En este caso, al encontrarse el contrato de suministro a nombre del arrendador, no se encuentran los requisitos para ser considerados como suplidos.
3. Cuando una entidad realiza
refacturaciones, el tratamiento de estas varía en función de si:
- a) Es un gasto soportado por el sujeto pasivo, que se refactura a su cliente. En estos casos, estamos ante una prestación de servicios sujeta y no exenta del impuesto (DGT CV 13-6-17V1503-17). Para calcular la base imponible de esta prestación, debemos atender a las cláusulas contractuales establecidas, o si estas no existieran, a lo que ambas partes hayan pactado, y en particular, si se encuentra incluido el importe del IVA que gravó la operación que se refactura.
- b) Se realiza en el marco de una entrega de bienes o de una prestación de servicios respecto de los que podría tener la consideración de accesorio. Se hace necesario entonces determinar si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única (entre otras, TJUE 27-10-05, asunto Levob Verzekeringen C-41/04; TJUE 27-6-13, asunto RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland C 155/12).
En el caso de los
arrendamientos de inmuebles, si el arrendatario tiene la facultad de elegir a sus prestatarios o las modalidades de uso de los bienes o servicios en cuestión, podemos concluir que, en principio, las prestaciones referidas a dichos bienes o servicios son prestaciones diferentes del arrendamiento (
TJUE 16-4-15, asunto Wojskowa Agencja C-42/14). Si objetivamente un inmueble arrendado conforma un todo único con las prestaciones que lo acompañan, puede considerarse que éstas constituyen una única prestación junto con ese arrendamiento (p.e. oficinas llave en mano, ya preparadas para funcionar con el suministro de fuentes de energía y determinadas otras prestaciones, y el arrendamiento de corta duración de inmuebles, en particular para
vacaciones o por motivos profesionales). La falta de
independencia en la elección en los proveedores de bienes y prestadores de servicios, como las modalidades de dichos bienes o servicios que acompañan al arrendamiento, igualmente hacen que las prestaciones en cuestión resulten en general indisociables del arrendamiento y podrá asimismo considerarse que conforman un todo único y, por ello, una única prestación junto con dicho arrendamiento (p.e. obligación de usar de los servicios de los prestatarios designados por el conjunto de copropietarios y a pagar una cuota de los gastos generales referidos a dichas prestaciones, cuota que posteriormente repercutirá al arrendatario). La consideración como
prestación o entrega única conlleva que los gastos refacturados sean accesorios de la prestación principal, y reciban el mismo tratamiento en el IVA que la prestación o entrega principal. En base a todo lo apuntado, en este caso los gastos de suministro de electricidad son
accesorios a la prestación principal, formando parte de la base imponible del arrendamiento.
DGT CV 2-1-23V0005-23
