2 El periodo medio de pago a proveedores (PMPP) es el promedio de días que transcurren desde que un proveedor entrega bienes o servicios a la empresa hasta que se realiza el pago correspondiente.
La consulta plantea diversas cuestiones en relación con el cálculo del PMPP; en concreto, si deben incluirse en referencia a las facturas:
1) Las recibidas de forma anticipada, que están pendiente de pago, en las que todavía no se ha obtenido el correspondiente bien o servicio.
2) Las pagadas de forma anticipada sin haber recibido el correspondiente bien o servicio.
Por otra parte, también se plantea que, en el caso de recibir con posterioridad una factura rectificativa de una anterior, el importe a considerar para el cálculo del PMPP es el de la factura original o el importe rectificado.
La propia disposición, en su apartado 4, en la redacción dada por la L 31/2014 disp.final 2ª y que se ha mantenido por la L 18/2022 art.9, habilita al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) para que, mediante resolución, proceda a indicar las adaptaciones que resulten necesarias al efecto de que las sociedades mercantiles no encuadradas en el artículo 2.1. de la LO 2/2012, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera, apliquen adecuadamente la metodología de cálculo del periodo medio de pago a proveedores determinada por el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas (actualmente Ministerio de Hacienda).
En virtud de la regulación legal cabe destacar:
- En relación con la información que las sociedades mercantiles deben incluir en la memoria de sus cuentas anuales y que también deben publicar en su página web (si la tuvieran), que aquellas que elaboren la memoria en modelo normal deberán incluir, junto con su PMPP que ya se exigía, el volumen monetario y número de facturas pagadas en un periodo inferior al máximo establecido en la normativa de morosidad y el porcentaje que suponen sobre el número total de facturas y sobre el total monetario de los pagos a sus proveedores (L 18/2022 art.9).- El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), en virtud de la habilitación legal otorgada, emitió Resolución, sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pago a proveedores en operaciones comerciales (ICAC Resol 29-1-16EDL 2016/2009).
De la citada resolución cabe resaltar:
- Se define como el plazo que transcurre desde la entrega de los bienes o la prestación de los servicios a cargo del proveedor y el pago material de la operación (ICAC Resol 29-1-16 art.4EDL 2016/2009).
- Para el cálculo del PMPP se tendrán en cuenta las operaciones comerciales correspondientes a la entrega de bienes o prestaciones de servicios devengadas desde la fecha de entrada en vigor de la L 31/2014 (ICAC Resol 29-1-16 art.3EDL 2016/2009).
- En referencia a su cálculo (ICAC Resol 29-1-16 art.5EDL 2016/2009):
Fórmula 1. Periodo medio de pago a proveedores (expresado en días)
Para calcular el «Ratio de operaciones pagadas» se procederá:
Fórmula 2. Ratio de operaciones pagadas (expresado en días)
Número de días de pago: los naturales transcurridos desde la fecha en que se inicie el cómputo del plazo hasta el pago material. Para calcular el «Ratio de operaciones pendientes de pago» se procederá:
Fórmula 3. Ratio de operaciones pendientes de pago (expresado en días)
Número de días pendientes de pago: los naturales transcurridos desde la fecha en que se inicie el cómputo del plazo hasta el último día del periodo al que se refiere las cuentas anuales.
De cara a la resolución de la presente consulta, cabe destacar los siguientes aspectos:
a) Para el cálculo del PMPP se tendrán en cuenta todas las operaciones en las que se haya recibido mercancías o la prestación de servicios.
b) Para el cálculo tanto del número de días de pago como del de días pendientes de pago, se comenzará a computar desde la fecha de recepción de las mercancías o prestación de los servicios. En caso de falta de información fiable se podrá tomar la fecha de recepción de la factura.
c) Para el cálculo de la ratio de las operaciones pagadas se tendrán en cuenta todas las operaciones cuyo pago material se haya producido durante el ejercicio sobre el que se informa.
d) Para el cálculo de las operaciones pendientes de pago se tendrán en cuenta todas las operaciones que permanezcan pendientes de pago el último día del periodo al que refieren las cuentas anuales.
Conclusiones
En referencia a las cuestiones planteadas por el consultante cabe señalar:
1) Sobre si las facturas recibidas de forma anticipada, que están pendiente de pago, en las que todavía no se ha obtenido el correspondiente bien o servicio, deben incluirse o no, la respuesta es negativa, dado que el cómputo comienza a partir de recibir las mercancías o el servicio, tanto para los días de pago como para los pendientes.
2) Sobre si deben incluirse las pagadas de forma anticipada sin haber recibido el correspondiente bien o servicio, en este caso la respuesta es afirmativa, dado que sí figurarán en el cálculo del numerador de la ratio de las operaciones pagadas, pero con signo negativo (puesto que el número de días de pago en este caso será negativo al haberse anticipado el mismo), calculándose como el número de días que hayan transcurrido desde el pago de la operación hasta la recepción de las mercancías o la prestación del correspondiente servicio.
3) En el caso de recibir con posterioridad una factura rectificativa de una anterior, el importe de la operación que deberá tomarse para el cálculo será el importe de la deuda efectiva con el proveedor que haya suministrado las mercancías o prestado los correspondientes servicios a la empresa, con independencia de cuál sea el importe que figure en la factura inicial.
Por último, cabe indicar que de acuerdo con la ICAC Resol 29-1-16 art.6EDL 2016/2009, la sociedad suministrará en la memoria de las cuentas anuales cualquier información que se considere adecuada para aclarar aquellas circunstancias que pudieran distorsionar el resultado obtenido en el cálculo del periodo medio de pago a proveedores. La información en memoria complementa el resto de la exigida en la Resolución, pero en ningún caso supone su modificación.
El movimiento de la deuda con sus proveedores en el libro mayor ha sido el siguiente durante el año 2025 (expresados en euros):
Además, se tiene la siguiente información de alguna de las facturas:
- En referencia a la factura F-9, se recibió previamente una factura de 120.000 euros, siendo posteriormente rectificada por una nueva factura, a fecha de 25 de diciembre, por importe de 110.000 euros; siendo este el valor de la deuda efectiva con el proveedor.
- En referencia a la factura F-10, se trata de una adquisición de patinetes que se va a producir en enero del año 2026, pero que el proveedor ya ha enviado la factura anticipadamente con fecha de 23 de diciembre de 2025.
- En referencia a la factura F-11, se trata del pago anticipado de una compra que se efectúa finalmente el 15 de diciembre de 2025.
Se pide: Calcular e indicar la información que PATINA SA debe presentar en la memoria de sus cuentas anuales de 2025 referida al periodo medio de pago a sus proveedores comerciales.
Solución propuesta:
Siguiendo las indicaciones de la ICAC Resol 29-1-16 art.5EDL 2016/2009, y de lo establecido en la presente consulta, efectuamos los siguientes cálculos:
1. Ratio de Operaciones Pagadas:
Ratio de operaciones pagadas = (número de días de pago* x importe de la operación pagada) / Importe total de pagos realizados*
Se entenderá por número de días de pago, los días naturales que hayan transcurrido desde la fecha en que se inicie el cómputo del plazo hasta el pago material de la operación.
2. Ratio de operaciones pendientes de pago:
Ratio de operaciones pendientes de pago = (número de días pendientes de pago* x importe de la operación pendiente de pago) / Importe total de pagos pendientes*
Se entenderá por número de días pendientes de pago, los días naturales que hayan transcurrido desde la fecha en que se inicie el cómputo del plazo hasta el último día del periodo al que se refieran las cuentas anuales.
3. Periodo medio de pago a proveedores:
Periodo medio de pago a proveedores = ((Ratio operaciones pagadas x importe total pagos realizados) + (Ratio operaciones pendientes de pago x importe total pagos pendientes))/ (Importe total de pagos realizados + importe total pagos pendientes)
Periodo medio de pago a proveedores: (20.783.000 + 27.240.000) / (483.000+620.000) = 43,53 días
INFORMACIÓN A INCLUIR EN EL MODELO NORMAL DE MEMORIA
La ICAC Resol 29-1-16 art.6EDL 2016/2009 describe el contenido que respecto al periodo medio de pago a proveedores debe contener:
Tal y como establece la L 18/2022 art.9, amplía la información requerida por la ICAC Resol 29-1-16EDL 2016/2009, indicando que las entidades deberán añadir, además de lo expuesto anteriormente, los siguientes datos dentro de la memoria normal:
1. Todas las sociedades incluirán de forma expresa en la memoria su período medio de pago a proveedores: 43,53 días.
2. El volumen monetario y las facturas pagadas en un periodo inferior al máximo establecido en la normativa de morosidad (30 días): 133.000 euros (3 facturas F-01, F-02 y F-11).
3. El porcentaje que suponen sobre el total monetario de los pagos a sus proveedores: (133.000/483.000) X 100= 27,54%.
4. Porcentaje que supone sobre el número total de facturas pagadas: (3 facturas /5 facturas) x 100 = 60%.
En referencia a la casuística concreta desarrollada en la presente consulta, cabe indicar:
- La F-09 que inicialmente presentó un importe de 120.000 euros, pero posteriormente se recibió una factura rectificativa por 110.000 euros, valor efectivo de la deuda, se ha tenido en cuenta el valor rectificado para los cálculos al ser el importe por el que finalmente se debe hacer efectivo el pago a los correspondientes proveedores.
- La F-10 no se ha tenido en cuenta en los cálculos al tratarse de una factura recibida por anticipado, pendiente de pagar, de la que aún no se ha recibido la mercancía, dado que se trata de una adquisición del año 2026.
- La F-11, al tratarse de un pago anticipado a la recepción de las mercancías, se ha tenido en cuenta con signo negativo, los días transcurridos desde el pago efectuado y la recepción de las mercancías.
ICAC consulta núm 3, BOICAC núm 144ED 2025/817473NOTA Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
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